2015《稅法》綜合題易考點：一般反避稅

　　【東奧小編】現(xiàn)階段進入2015年注會強化提高沖刺備考期，為幫助考生們在最后階段提高備考效率，我們根據(jù)2015年注冊會計師考試大綱為考生們總結(jié)了《稅法》科目的選擇題、計算題和綜合題易考點，下面我們一起來復習2015《稅法》綜合題易考點：一般反避稅。

　　本考點能力等級：

　　能力等級 3—— 綜合運用能力

　　考生應當在理解基本理論、基本原理和相關概念的基礎上，在比較復雜的職業(yè)環(huán)境上，堅守職業(yè)價值觀、遵循職業(yè)道德、堅持職業(yè)態(tài)度，綜合運用相關專業(yè)學科知識和職業(yè)技能解決實務問題。

　　本知識點屬于《稅法》科目第十二章國際稅收第四節(jié)國際避稅與反避稅的內(nèi)容。

　　綜合題易考點：一般反避稅

　　(一)一般反避稅

　　1.一般反避稅概述

　　為規(guī)范一般反避稅管理，根據(jù)稅法的有關規(guī)定，國家稅務總局制定《一般反避稅管理辦法(試行)》(以下簡稱《辦法》)，該《辦法》自2015年2月1日起試行。2015年2月1日前稅務機關尚未結(jié)案處理的避稅安排適用該《辦法》。

　　【提示】現(xiàn)階段一般反避稅辦法僅針對跨境交易或支付，而不涉及境內(nèi)交易。

　　(1)《企業(yè)所得稅法》規(guī)定，企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權(quán)按照合理的方法調(diào)整。

　　下列情況不適用《辦法》：

　�、倥c跨境交易或者支付無關的安排;

　�、谏嫦犹颖芾U納稅款、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅以及虛開發(fā)票等稅收違法行為。

　　(2)稅收利益是指減少、免除或者推遲繳納企業(yè)所得稅應納稅額。

　　(3)避稅安排具有以下特征：

　�、僖垣@取稅收利益為唯一目的或者主要目的;

　　②以形式符合稅法規(guī)定、但與其經(jīng)濟實質(zhì)不符的方式獲取稅收利益。

　　(4)稅務機關應當以具有合理商業(yè)目的和經(jīng)濟實質(zhì)的類似安排為基準，按照實質(zhì)重于形式的原則實施特別納稅調(diào)整。調(diào)整方法包括：(多選)

　　①對安排的全部或者部分交易重新定性。

　�、谠诙愂丈戏穸ń灰追降拇嬖�，或者將該交易方與其他交易方視為同一實體。

　�、蹖ο嚓P所得、扣除、稅收優(yōu)惠、境外稅收抵免等重新定性或者在交易各方間重新分配。

　�、芷渌�合理方法。

　　(5)企業(yè)的安排屬于轉(zhuǎn)讓定價、成本分攤、受控外國企業(yè)、資本弱化等其他特別納稅調(diào)整范圍的，應當首先適用其他特別納稅調(diào)整相關規(guī)定。

　　【提示】《一般反避稅管理辦法(試行)》(GAAR)的定位是作為其他特別反避稅條款的一個兜底措施。只有當一項避稅安排不能夠適用任何一項具體反避稅條款時，才會啟用一般反避稅條款。也就是說，一般反避稅條款是窮盡所有其他的反避稅措施后的最后手段。

　　2.一般反避稅調(diào)查

　　(1)主管稅務機關實施一般反避稅調(diào)查時，應當向被調(diào)查企業(yè)送達《稅務檢查通知書》。

　　(2)被調(diào)查企業(yè)認為其安排不屬于一般反避稅管理辦法所稱避稅安排的，應當自收到《稅務檢查通知書》之日起60日內(nèi)提供資料(7項)。

　　(3)企業(yè)拒絕提供資料的，主管稅務機關可以按照《稅收征管法》的有關規(guī)定進行核定。

　　3.一般反避稅爭議處理

　　(1)被調(diào)查企業(yè)對主管稅務機關作出的一般反避稅調(diào)整決定不服的，可以按照有關法律法規(guī)的規(guī)定申請法律救濟。

　　(2)被調(diào)查企業(yè)認為我國稅務機關作出的一般反避稅調(diào)整，導致國際雙重征稅或者不符合稅收協(xié)定規(guī)定征稅的，可以按照稅收協(xié)定及其相關規(guī)定申請啟動相互協(xié)商程序。

　　(二)間接股權(quán)轉(zhuǎn)讓

　　國家稅務總局在2015年2月3日出臺《關于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)企業(yè)所得稅若干問題的公告》(國家稅務總局公告2015年第7號)，這一公告的制定和出臺是一般反避稅規(guī)則在間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易方面的具體應用。該公告適用于不具有合理商業(yè)目的、規(guī)避中國企業(yè)所得稅納稅義務的間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易，適用于被轉(zhuǎn)讓的境外企業(yè)在華擁有特定應稅財產(chǎn)(在華設立機構(gòu)場所、在華擁有不動產(chǎn)或不動產(chǎn)公司、在華擁有權(quán)益性投資資產(chǎn))的情況，不適用于股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得與股權(quán)轉(zhuǎn)讓方在中國境內(nèi)所設機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的情況。

　　1.非居民企業(yè)通過實施不具有合理商業(yè)目的的安排，間接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)等財產(chǎn)，規(guī)避企業(yè)所得稅納稅義務的，應按照《企業(yè)所得稅法》的有關規(guī)定，重新定性該間接轉(zhuǎn)讓交易，確認為直接轉(zhuǎn)讓中國居民企業(yè)股權(quán)等財產(chǎn)。

　　【解釋】如果一項間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易因不具有合理商業(yè)目的被調(diào)整定性為直接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易，則按照企業(yè)所得稅法及其實施條例和《公告》規(guī)定可以就間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)所得征收企業(yè)所得稅。但如果被轉(zhuǎn)讓境外企業(yè)股權(quán)價值來源包括中國應稅財產(chǎn)因素和非中國應稅財產(chǎn)因素，則需按照合理方法將轉(zhuǎn)讓境外企業(yè)股權(quán)所得劃分為歸屬于中國應稅財產(chǎn)所得和歸屬于非中國應稅財產(chǎn)所得，只需就歸屬于中國應稅財產(chǎn)所得按照公告調(diào)整征稅。

　　舉例而言，一家設立在開曼的境外企業(yè)(不屬于境外注冊中國居民企業(yè))持有中國應稅財產(chǎn)和非中國應稅財產(chǎn)兩項資產(chǎn)，非居民企業(yè)轉(zhuǎn)讓開曼企業(yè)股權(quán)所得為100萬元，假設其中歸屬于中國應稅財產(chǎn)的所得對應為80萬元，歸屬于非中國應稅財產(chǎn)所得對應為20萬元，在這種情況下，只就歸屬于中國應稅財產(chǎn)的80萬元部分適用《公告》規(guī)定征稅;假設其中歸屬于中國應稅財產(chǎn)的所得對應為120萬元,歸屬于非中國應稅財產(chǎn)的所得對應為-20萬元，那么即便轉(zhuǎn)讓開曼企業(yè)股權(quán)所得為100萬元，仍需就歸屬于中國應稅財產(chǎn)的120萬元適用《公告》規(guī)定征稅。

　　2.判斷合理商業(yè)目的，應整體考慮與間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易相關的所有安排，結(jié)合實際情況綜合分析。

　　3.除間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外應繳納所得稅情況、股權(quán)轉(zhuǎn)讓方間接投資、間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易與直接投資、直接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易的可替代性等規(guī)定情形外，與間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)相關的整體安排同時符合以下情形的，應直接認定為不具有合理商業(yè)目的(4項)：

　　(1)境外企業(yè)股權(quán)75%以上價值直接或間接來自于中國應稅財產(chǎn);

　　(2)間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易發(fā)生前一年內(nèi)任一時點，境外企業(yè)資產(chǎn)總額(不含現(xiàn)金)的90%以上直接或間接由在中國境內(nèi)的投資構(gòu)成，或間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易發(fā)生前一年內(nèi)，境外企業(yè)取得收入的90%以上直接或間接來源于中國境內(nèi);

　　【提示】(1)、(2)兩項從被轉(zhuǎn)讓的境外企業(yè)股權(quán)價值來源以及境外企業(yè)資產(chǎn)和收入構(gòu)成判斷間接轉(zhuǎn)讓交易的主要標的為中國應稅財產(chǎn)。

　　(3)境外企業(yè)及直接或間接持有中國應稅財產(chǎn)的下屬企業(yè)雖在所在國家(地區(qū))登記注冊，以滿足法律所要求的組織形式，但實際履行的功能及承擔的風險有限，不足以證實其具有經(jīng)濟實質(zhì);

　　(4)間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易在境外應繳所得稅稅負低于直接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)交易在中國的可能稅負。

　　【提示】存在跨國稅收利益。

　　4.間接轉(zhuǎn)讓中國應稅財產(chǎn)同時符合以下條件的，應認定為具有合理商業(yè)目的：

　　(1)交易雙方的股權(quán)關系具有下列情形之一：

　　①股權(quán)轉(zhuǎn)讓方直接或間接擁有股權(quán)受讓方80%以上的股權(quán);

　�、诠蓹�(quán)受讓方直接或間接擁有股權(quán)轉(zhuǎn)讓方80%以上的股權(quán);

　�、酃蓹�(quán)轉(zhuǎn)讓方和股權(quán)受讓方被同一方直接或間接擁有80%以上的股權(quán)。

　　【提示】彼此控股或同一控制。

　　【特殊規(guī)定】境外企業(yè)股權(quán)50%以上(不含50%)價值直接或間接來自于中國境內(nèi)不動產(chǎn)的，上述第①、②、③目的持股比例應為。

　　上述間接擁有的股權(quán)按照持股鏈中各企業(yè)的持股比例乘積計算。

　　(2)本次間接轉(zhuǎn)讓交易后可能再次發(fā)生的間接轉(zhuǎn)讓交易相比在未發(fā)生本次間接轉(zhuǎn)讓交易情況下的相同或類似間接轉(zhuǎn)讓交易，其中國所得稅負擔不會減少。

　　【提示】不存在跨國稅收利益。

　　(3)股權(quán)受讓方全部以本企業(yè)或與其具有控股關系的企業(yè)的股權(quán)(不含上市企業(yè)股權(quán))支付股權(quán)交易對價。

　　5.間接轉(zhuǎn)讓機構(gòu)、場所財產(chǎn)所得按照本公告規(guī)定應繳納企業(yè)所得稅的，應計入納稅義務發(fā)生之日所屬納稅年度該機構(gòu)、場所的所得，按照有關規(guī)定申報繳納企業(yè)所得稅。

　　【提示】當間接轉(zhuǎn)讓被重新定性為直接轉(zhuǎn)讓，則“神仙交易，小鬼納稅”。

　　6.間接轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)所得或間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得按照本公告規(guī)定應繳納企業(yè)所得稅的，依照有關法律規(guī)定或者合同約定對股權(quán)轉(zhuǎn)讓方直接負有支付相關款項義務的單位或者個人為扣繳義務人。

　　扣繳義務人未扣繳或未足額扣繳應納稅款的，股權(quán)轉(zhuǎn)讓方應自納稅義務發(fā)生之日起7日內(nèi)向主管稅務機關申報繳納稅款，并提供與計算股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益和稅款相關的資料。主管稅務機關應在稅款入庫后30日內(nèi)層報稅務總局備案。