函證發(fā)出前的控制措施：

詢證函經(jīng)被審計(jì)單位蓋章，應(yīng)當(dāng)由注冊會計(jì)師直接發(fā)出。為使函證程序能有效的實(shí)施，在詢證函發(fā)出前，注冊會計(jì)師需要恰當(dāng)?shù)脑O(shè)計(jì)詢證函，并對詢證函上的各項(xiàng)資料進(jìn)行充分核對。

注意事項(xiàng)可能包括：

1、詢證函中填列的需要被詢證者確定的信息是否與被審計(jì)單位賬簿中的有關(guān)記錄保持一致;對銀行存款的函證，需要銀行確認(rèn)的信息是否與銀行對賬單等保持一致。

2、考慮選擇的被詢證者是否適當(dāng)，包括被詢證者對被函證信息是否知情，是否具有客觀性，是否擁有回函的授權(quán)。

3、是否已在詢函中正確填列被詢問者直接向注冊會計(jì)師回函的地址。

4、是否已將部分或全部被詢函者的名稱，地址與被審計(jì)單位有關(guān)記錄進(jìn)行核對，以確保詢證函中的名稱，地址的準(zhǔn)確性。

函證的范圍包括

金額較大的項(xiàng)目;

賬齡較長的項(xiàng)目;

交易頻繁但期末余額較小的項(xiàng)目;

重大關(guān)聯(lián)方交易;

重大或異常的交易;

可能存在爭議、舞弊或錯誤的交易。

函證決策考慮的因素有

評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險：評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險越高，則越需要審計(jì)證據(jù)相關(guān)、可靠或者更具說明力，此時函證程序可能是有效的;如果認(rèn)為屬于特別風(fēng)險，需要考慮是否通過函證特定事項(xiàng)以降低檢查風(fēng)險。

函證程序針對的認(rèn)定：總體原則：與認(rèn)定越相關(guān)，證明力越強(qiáng);函證可以為某些認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)，但是對不同的認(rèn)定，函證的證明力是不同的。對特定認(rèn)定，函證的相關(guān)性受注冊會計(jì)師選擇函證信息的影響。

被詢證者對函證事項(xiàng)的了解。

預(yù)期被詢證者回復(fù)詢證函的能力或意愿。

預(yù)期被詢證者的客觀性。

相關(guān)知識點(diǎn)，可以點(diǎn)擊查看：

審計(jì)人員銀行函證流程：

1.取得客戶的銀行賬戶信息及需要涵證的內(nèi)容如銀行存款余額，貸款期末余額等。

2.向客戶取得銀行地址及聯(lián)系人方式，在網(wǎng)上或其他渠道驗(yàn)證銀行及銀行地址的真實(shí)性。

3.致電銀行聯(lián)系人表明身份并詢問作為第三方事務(wù)所去函證所需要的材料如事務(wù)所蓋章，事務(wù)所介紹信，函證的蓋章要求等。

4.確認(rèn)無誤后將制作好的函證復(fù)印或掃描留低，攜帶全部材料及函證前往銀行找到相關(guān)聯(lián)系人，驗(yàn)證聯(lián)系人為銀行員工，如查看工牌等，無誤后將介紹信，函證等交給對方進(jìn)行函證。

5.取得函證后將銀行函證人員信息留下如員工姓名，工號等。

6.在函證上注明為事務(wù)所員工某某親自前往銀行進(jìn)行函證，未受客戶影響等。

函證應(yīng)付賬款的的實(shí)質(zhì)性程序：

向債權(quán)人發(fā)送詢證函。注冊會計(jì)師應(yīng)根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定對詢證函保持控制，包括確定需要確認(rèn)或填列的信息、選擇適當(dāng)?shù)谋辉冏C者、設(shè)計(jì)詢證函，包括正確填列被詢證者的姓名和地址，以及被詢證者直接向注冊會計(jì)師回函的地址等信息，必要時再次向被詢證者寄發(fā)詢證函等。

將詢證函余額與已記錄金額相比較，如存在差異，檢查支持性文件。評價已記錄金額是否適當(dāng)。

對于未作回復(fù)的函證實(shí)施替代程序：如檢查至付款文件(如，現(xiàn)金支出、電匯憑證和支票復(fù)印件)、相關(guān)的采購文件(如，采購訂單、驗(yàn)收單、發(fā)票和合同)或其他適當(dāng)文件。

如果認(rèn)為回函不可靠，評價對評估的重大錯報風(fēng)險以及其他審計(jì)程序的性質(zhì)、時間安排和范圍的影響。

實(shí)質(zhì)性程序的性質(zhì)是指實(shí)質(zhì)性程序的類型及其組合。例如，存貨監(jiān)盤就是由詢問、觀察、實(shí)物檢查組合而成的程序。

實(shí)質(zhì)性程序的具體類型包括：

應(yīng)收賬款函證的控制

函證的方式、過程及對結(jié)果的評價和處理，直接影響函證的可靠性和有效性，必須引起注冊會計(jì)師更多的關(guān)注，并加以有效的控制。

1、嚴(yán)格控制函證過程。一般來說，函證程序的工作量是相當(dāng)大的，注冊會計(jì)師可要求被審計(jì)單位的人員協(xié)助進(jìn)行，但應(yīng)嚴(yán)格控制函證過程中的每一個步驟。需做到：①確保函證上的金額、名稱和地址與函證賬戶的有關(guān)資料相一致;②函證資料寄出之前，應(yīng)妥善保管;③準(zhǔn)備已付郵資，要求回函直接寄給注冊會計(jì)師;④審計(jì)人員親自郵寄函件?？刂瞥绦虻哪康氖羌訌?qiáng)注冊會計(jì)師的獨(dú)立性，保證函證的可靠性。

2、選用適當(dāng)審計(jì)方式。函證方式有肯定式函證和否定式函證。肯定式函證又稱積極式函證，是向債務(wù)人發(fā)出詢證函，要求他證實(shí)所函證的欠款是否正確，無論對錯都要求復(fù)函。否定式函證又稱消極式函證，是要求債務(wù)人只有在所函證的款項(xiàng)不符時才復(fù)函。

3、重視使用替代審計(jì)程序。注冊會計(jì)師采用的替代審計(jì)程序包括：核查銷售合同、銷售訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)票憑證等，以驗(yàn)證這些應(yīng)收賬款的真實(shí)性;可通過檢查發(fā)票副本及銀行收款憑證，復(fù)核計(jì)算上的正確性;合計(jì)有關(guān)明細(xì)賬戶，并核對每天記人應(yīng)收賬戶的金額來證實(shí)其賬務(wù)處理的正確性。對那些不準(zhǔn)備函證的賬戶，注冊會計(jì)師也應(yīng)執(zhí)行相應(yīng)的審計(jì)程序，如抽查有關(guān)銷售合同、訂單、銷售發(fā)票副本及發(fā)貨憑證等。

應(yīng)收賬款函證的方式分為積極的函證方式和消極的函證方式。注冊會計(jì)師可采用積極的或消極的函證方式實(shí)施函證，也可將兩種方式結(jié)合使用。

(1)積極的函證方式。如果采用積極的函證方式，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求被詢證者在所有情況下必須回函，確認(rèn)詢證函所列示信息是否正確，或填列詢證函要求的信息。

積極的函證方式又分為兩種：一種是在詢證函中列睨擬函證的賬戶余額或其他信息，要求被詢證者確認(rèn)所函證的款項(xiàng)是否正確。通常認(rèn)為，對這種詢證函的回復(fù)能夠提供可靠的審計(jì)證據(jù)。但是，其缺點(diǎn)是被詢證者可能對所列示信息根本不加以驗(yàn)證就予以回函確認(rèn)。為了避免這種風(fēng)險，注冊會計(jì)師可以采用另外一種詢證函，即在詢證函中不列明賬戶余額或其他信息。而要求被詢證者填寫有關(guān)信息或提供進(jìn)一步信息。由于這種詢證函要求被詢證者做出更多的努力，可能會導(dǎo)致回函率降低，進(jìn)而導(dǎo)致注冊會計(jì)師執(zhí)行更多的替代程序。

在采用積極的函證方式時，只有注冊會計(jì)師收到回函，才能為財務(wù)報表認(rèn)定提供審計(jì)證據(jù)。注冊會計(jì)師沒有收到回函，可能是由于被詢證者根本不存在，或是由于被詢證者沒有收到詢證函，也可能是由于詢證者沒有理會詢證函，因此，無法證明所函證信息是否正確。

(2)消極的函證方式。如果采用消極的函證方式，注冊會計(jì)師只要求被詢證者僅在不同意詢證函列示信息的情況下才予以回函。

在采用消極的函證方式時，如果收到回函，能夠?yàn)樨攧?wù)報表認(rèn)定提供說服力強(qiáng)的審計(jì)證據(jù)。未收到回函可能是因?yàn)楸辉冏C者已收到詢證函且核對無誤，也可能是因?yàn)楸辉冏C者根本就沒有收到詢證函。因此，積極的函證方式通常比消極的函證方式提供的審計(jì)證據(jù)可靠。因而在采用消極的方式函證時，注冊會計(jì)師通常還需輔之以其他審計(jì)程序

當(dāng)同時存在下列情況時，注冊會計(jì)師可考慮采用消極的函證方式：①重大錯報風(fēng)險評估為低水平;②涉及大量余額較小的賬戶;③預(yù)期不存在大量的錯誤;④沒有理由相信被詢證者不認(rèn)真對待函證。

應(yīng)收賬款函證的范圍和對象：

函證的對象(大額或賬齡較長的項(xiàng)目;與債務(wù)人發(fā)生糾紛的項(xiàng)目;重大關(guān)聯(lián)方項(xiàng)目;主要客戶(包括關(guān)系密切的客戶)項(xiàng)目;交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項(xiàng)目;可能產(chǎn)生重大錯報或舞弊的非正常的項(xiàng)目)。

應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中的重要程度。若應(yīng)收賬款在全部資產(chǎn)中所占的比重較大，則函證的范圍應(yīng)相應(yīng)大一些。

被審計(jì)單位內(nèi)部控制的有效性。若相關(guān)內(nèi)部控制有效，則可以相應(yīng)減少函證范圍;反之，則擴(kuò)大函證范圍。

以前期間的函證結(jié)果。若以前期間函證中發(fā)現(xiàn)過重大差異，或欠款糾紛較多，則函證范圍應(yīng)相應(yīng)擴(kuò)大一些。