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　　【案例3】

　　甲公司為一家大型電商企業(yè)，為整合企業(yè)資源、優(yōu)化資源配置，2014年至2015年發(fā)生了以下與股權(quán)投資相關(guān)的交易：

　　2014年12月1日，甲公司以1600萬元的價(jià)格購入A上市公司(以下簡稱A公司)10%的股權(quán)。甲公司將對(duì)A公司的投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。2015年6月1日，甲公司又斥資7500萬元作為對(duì)價(jià)，向A公司大股東收購A公司45%的股權(quán)，相關(guān)手續(xù)于當(dāng)日完成，并與當(dāng)日取得對(duì)A公司的控制權(quán)，原10%股權(quán)于當(dāng)日的公允價(jià)值為1700萬元，A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為16000萬元。甲公司與A公司及A公司股東之間不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，甲公司購買A公司股權(quán)不構(gòu)成“一攬子交易”，不考慮相關(guān)稅費(fèi)等其他因素影響。

　　要求：

　　1.根據(jù)上述資料，分別判斷甲公司第一次購入A公司10%股權(quán)和第二次購入A公司45%股權(quán)是否構(gòu)成企業(yè)合并，如果屬于企業(yè)合并，判斷屬于同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并，同時(shí)指出合并日(或購買日)，并分別簡要說明理由。

　　2.根據(jù)上述資料，簡述甲公司在取得控制權(quán)日，個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的長期股權(quán)投資的初始投資成本與投資收益的金額，并簡要說明理由。

　　3.根據(jù)上述資料，簡述甲公司在取得控制權(quán)日，合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額，并簡要說明理由。

　　【案例3答案】

　　1.(1)甲公司第一次購入A公司10%股權(quán)不屬于企業(yè)合并。

　　理由：股權(quán)交易完成后，甲公司對(duì)A公司不擁有控制權(quán)。

　　(2)甲公司第二次購入A公司45%股權(quán)屬于企業(yè)合并。

　　理由：甲公司第二次購入A公司45%股權(quán)后，合計(jì)擁有A公司55%股權(quán)，股權(quán)交易完成后，甲公司對(duì)A公司擁有控制權(quán)。

　　(3)甲公司第二次購入A公司45%股權(quán)屬于非同一控制下的企業(yè)合并。

　　理由：甲公司與A公司及A公司股東之間不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

　　(4)購買日為2015年6月1日。

　　理由：在該日甲公司取得了A公司的控制權(quán)。

　　2.(1)購買日甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)A公司投資的初始投資成本包括兩部分：一是原持有A公司10%的股權(quán)的公允價(jià)值。由于甲公司將該投資作為可供出售金融資產(chǎn)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，因此，購買日該項(xiàng)可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相等，不存在差額，即1700萬元。二是追加投資應(yīng)支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值7500萬元。因此，購買日，甲公司對(duì)A公司長期股權(quán)投資的初始投資成本的金額為9200萬元(7500+1700)。

　　(2)購買日前甲公司原持有可供出售金融資產(chǎn)相關(guān)的其他綜合收益為100萬元(1700-1600)，購買日該其他綜合收益應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入購買日所屬當(dāng)期投資收益，因此購買日，甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的投資收益的金額為100萬元。

　　理由：企業(yè)通過多次交易分步實(shí)現(xiàn)非同一控制下企業(yè)合并的，在編制個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，購買方應(yīng)當(dāng)以購買日之前所持被購買方的股權(quán)投資的賬面價(jià)值與購買日新增股權(quán)投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本。購買日之前持有的股權(quán)投資，采用金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則進(jìn)行會(huì)計(jì)處理的，應(yīng)當(dāng)將按照該準(zhǔn)則確定的股權(quán)投資的公允價(jià)值加上新增投資成本之和，作為改按成本法核算的初始投資成本，原持有股權(quán)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間的差額以及原計(jì)入其他綜合收益的累計(jì)公允價(jià)值變動(dòng)應(yīng)當(dāng)全部轉(zhuǎn)入改按成本法核算的當(dāng)期投資收益。

　　3.按照企業(yè)合并準(zhǔn)則有關(guān)非同一控制下企業(yè)合并的相關(guān)規(guī)定，甲公司購買A公司股權(quán)并取得控制權(quán)的合并對(duì)價(jià)為9200萬元。購買日甲公司享有A公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額為8800萬元(16000×55%)，因此，甲公司在取得控制權(quán)日合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的商譽(yù)金額為400萬元(9200-8800)。

　　理由：在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，對(duì)于分步實(shí)現(xiàn)的非同一控制下企業(yè)合并，如果分步交易不屬于“一攬子交易”，購買日之前持有的被購買方的股權(quán)于購買日的公允價(jià)值，與購買日新購入股權(quán)所支付對(duì)價(jià)的公允價(jià)值之和，為合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的合并成本;在按上述計(jì)算的合并成本基礎(chǔ)上，比較購買日被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確定購買日應(yīng)予確認(rèn)的商譽(yù)，或者應(yīng)計(jì)入發(fā)生當(dāng)期損益的金額。

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