債權人和債務人的具體賬務處理原則——2025年《中級會計實務》強化階段知識點
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【第十六章 債務重組】
債權人和債務人的具體賬務處理原則
【知識點】
一、以資產(chǎn)清償債務或將債務轉為權益工具
基本原則
| 債權人 | 應當在受讓的相關資產(chǎn)符合其定義和確認條件時予以確認 |
| 債務人 | 應當將所清償債務賬面價值與轉讓資產(chǎn)賬面價值或權益工具確認金額之間的差額計入當期損益。 |
第一種情形：債權人受讓金融資產(chǎn)/債務人以金融資產(chǎn)清償債務（或：債務人將債務轉為權益工具）
第一部分：債權人的相關規(guī)定
1.債權人的處理原則
（1）債權人受讓包括現(xiàn)金在內的單項或多項金融資產(chǎn)的，應當按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定進行確認和計量。
（2）金融資產(chǎn)初始確認時應當以其公允價值計量，金融資產(chǎn)確認金額（如交易性金融資產(chǎn)：轉讓手續(xù)履行完畢當日的公允價值）與債權在終止確認日（債務重組日）賬面價值之間的差額，記入“投資收益”科目（可借可貸）。
2.債權人的賬務處理
（1）取得對聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)的權益性投資
借：長期股權投資（放棄債權的公允價值＋直接相關稅費）
壞賬準備
貸：應收賬款等
投資收益（放棄債權的公允價值－放棄債權的賬面價值）
銀行存款等（支付的直接相關稅費等）
（2）如取得的股權投資為對子公司的投資（非同一控制下）
借：長期股權投資（放棄債權的公允價值）
壞賬準備
貸：應收賬款等
投資收益（放棄債權的公允價值－放棄債權的賬面價值）
（3）如取得的股權投資為對子公司的投資（同一控制下）
（4）取得的股權投資為交易性金融資產(chǎn)
借：交易性金融資產(chǎn)（轉讓手續(xù)履行完畢當日的公允價值）
投資收益（交易費用）
壞賬準備
貸：應收賬款等
投資收益（倒擠，可借可貸）
銀行存款等（支付的交易費用）
（5）取得的股權投資為其他權益工具投資
借：其他權益工具投資（轉讓手續(xù)履行完畢當日的公允價值＋交易費用）
壞賬準備
貸：應收賬款等
投資收益（倒擠，可借可貸）
銀行存款等（支付的交易費用）
【注】如受讓的金融資產(chǎn)為債權性投資，如：債權投資、其他債權投資、交易性金融資產(chǎn)（債權投資），處理原理與上述（4）和（5）相同。
第二部分：債務人的相關規(guī)定
債務人的處理原則（以金融資產(chǎn)清償債務）
| 債務人 | （1）債務人以單項或多項金融資產(chǎn)清償債務的： ①債務的賬面價值與償債金融資產(chǎn)賬面價值的差額，記入“投資收益”科目。 ②償債金融資產(chǎn)已計提減值準備的，應結轉已計提的減值準備。 |
（2）賬務處理： 借：應付賬款等（債務的賬面價值） 債權投資減值準備/長期股權投資減值準備等 貸：債權投資/其他債權投資/其他權益工具投資/交易性金融資產(chǎn)/長期股權投資等（償債金融資產(chǎn)的賬面價值） 投資收益（倒擠，可借可貸） 注： ①將持有期間產(chǎn)生的“其他綜合收益”（含計提減值準備形成的）反向結轉至“投資收益”（如：綜【債】）或“留存收益”（如：綜【股】） ②其他權益工具投資對應償債的差額也計入“投資收益”。【注意綜（股）：先調公允——計入其他綜合收益、再抵債，產(chǎn)生差額計入投資收益】 | |
特殊情況：將債務轉為權益工具 （1）初始確認權益工具時： ①應當按照權益工具的公允價值計量； ②權益工具的公允價值不能可靠計量的，應當按照所清償債務的公允價值計量。 （2）所清償債務賬面價值與權益工具確認金額之間的差額，記入“投資收益”科目。 （3）債務人因發(fā)行權益工具而支出的相關稅費等，應當依次沖減資本公積、盈余公積、未分配利潤等。（如：增發(fā)股票 | |
借：應付賬款等 貸：股本/實收資本 資本公積一股本溢價/資本溢價 權益工具確認金額 投資收益(可借可貸) (所清償債務賬面價值-權益工具確認金額) | |
第一部分：債權人的相關規(guī)定
1.債權人的處理原則（總原則：放棄債權的公允價值+相關稅費）
| 債權人 | 債權人初始確認受讓的金融資產(chǎn)以外的資產(chǎn)時，應當按照下列原則以成本計量（總原則：放棄債權的公允價值＋相關稅費）： | |
| （1）存貨 | 包括放棄債權的公允價值，以及使該資產(chǎn)達到當前位置和狀態(tài)所發(fā)生的可直接歸屬于該資產(chǎn)的稅金、運輸費、裝卸費、保險費等其他成本。 | |
| （2）對聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)投資 | 包括放棄債權的公允價值，以及可直接歸屬于該資產(chǎn)的稅金等其他成本。 | |
| （3）投資性房地產(chǎn) | 包括放棄債權的公允價值，以及可直接歸屬于該資產(chǎn)的稅金等其他成本。 | |
| （4）固定資產(chǎn) | ①包括放棄債權的公允價值，以及使該資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的可直接歸屬于該資產(chǎn)的稅金、運輸費、裝卸費、安裝費、專業(yè)人員服務費等其他成本。 ②確定固定資產(chǎn)成本時，應當考慮預計棄置費用因素。 | |
| （5）生物資產(chǎn) | 包括放棄債權的公允價值，以及可直接歸屬于該資產(chǎn)的稅金、運輸費、保險費等其他成本。 | |
| （6）無形資產(chǎn) | 包括放棄債權的公允價值，以及可直接歸屬于使該資產(chǎn)達到預定用途所發(fā)生的稅金等其他成本。 | |
【提示】 ①上述受讓的非金融資產(chǎn)的成本以放棄債權的公允價值為基礎計量； ②放棄債權的公允價值與賬面價值之間的差額記入“投資收益”科目。 | ||
2.債權人的賬務處理
借：庫存商品/無形資產(chǎn)/固定資產(chǎn)等（放棄債權的公允價值＋直接相關稅費-增值稅進項稅額）
應交稅費——應交增值稅（進項稅額）
壞賬準備
貸：應收賬款等
投資收益（放棄債權的公允價值-放棄債權的賬面價值）
銀行存款等（支付的直接相關稅費等）
3.債權人受讓多項資產(chǎn)的處理
| 處理原則 | （1）債權人受讓多項非金融資產(chǎn)，或者包括金融資產(chǎn)、非金融資產(chǎn)在內的多項資產(chǎn)的： ①受讓金融資產(chǎn)部分： 按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》的規(guī)定確認和計量受讓的金融資產(chǎn)；（公允價值計量） |
②受讓非金融資產(chǎn)部分： a.總入賬金額（非金融資產(chǎn)部分） =放棄債權在合同生效日的公允價值-受讓金融資產(chǎn)當日公允價值 b.按比例分配 =總入賬金額（非金融資產(chǎn)部分）×（某項非金融資產(chǎn)公允價值/多項非金融資產(chǎn)公允價值總額） （2）放棄債權的公允價值與放棄債權的賬面價值之間的差額，記入“投資收益”科目。 | |
| 賬務處理 |
注意：金融資產(chǎn)在合同生效日和債務重組日之間公允價值變動產(chǎn)生的差額在債務重組日體現(xiàn)在投資收益等科目。（注意：合同生效日進行分攤，非金融資產(chǎn)分攤后不涉及差額的調整） |
第二部分、債務人的相關規(guī)定（以非金融資產(chǎn)償債、以金融資產(chǎn)和非金融資產(chǎn)償債）
1.債務人以單項或多項長期股權投資清償債務的，債務的賬面價值與償債長期股權投資賬面價值的差額，記入“投資收益”科目。
2.債務人以單項或多項其他非金融資產(chǎn)（如：固定資產(chǎn)等）清償債務，或者以包括金融資產(chǎn)和其他非金融資產(chǎn)在內的多項資產(chǎn)清償債務的：
（1）不需要區(qū)分資產(chǎn)處置損益和債務重組損益，也不需要區(qū)分不同資產(chǎn)的處置損益；
（2）將所清償債務賬面價值與轉讓資產(chǎn)賬面價值之間的差額，記入“其他收益——債務重組收益”科目。
3.償債資產(chǎn)已計提減值準備的，應結轉已計提的減值準備。
4.債務人以日?；顒赢a(chǎn)出的商品或服務清償債務的，應當將所清償債務賬面價值與存貨等相關資產(chǎn)賬面價值之間的差額，記入“其他收益——債務重組收益”科目?！纠碛桑簜鶆罩亟M不屬于企業(yè)的日?；顒?，不應按收入準則處理】
5.賬務處理
借：應付賬款等（債務的賬面價值）
存貨跌價準備等
債權投資減值準備/長期股權投資減值準備等
貸：庫存商品/固定資產(chǎn)清理等（轉讓非金融資產(chǎn)的賬面價值）
債權投資/其他債權投資/其他權益工具投資/交易性金融資產(chǎn)/長期股權投資等（轉讓金融資產(chǎn)的賬面價值）
其他收益—債務重組收益（倒擠，可借可貸）
第三種情形：債權人受讓處置組/債務人以處置組清償債務
第一部分、債權人的相關規(guī)定
1.處理原則
受讓時：
（1）金融資產(chǎn)和負債部分
債權人應當分別按照《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》和其他相關準則的規(guī)定，對處置組中的金融資產(chǎn)和負債進行初始計量。
（2）非金融資產(chǎn)部分
①非金融資產(chǎn)入賬價值總額=（放棄債權在合同生效日的公允價值＋承擔的處置組中負債的確認金額）-受讓金融資產(chǎn)當日公允價值
②某項非金融資產(chǎn)的入賬價值（按比例分配）=非金融資產(chǎn)入賬價值總額×（該項非金融資產(chǎn)的公允價值/非金融資產(chǎn)公允價值總額）
（3）放棄債權的公允價值與放棄債權的賬面價值之間的差額，記入“投資收益”科目。
（4）賬務處理
2.債權人將受讓的資產(chǎn)或處置組劃分為持有待售類別
（1）基本原則
債務人以資產(chǎn)或處置組清償債務，且債權人在取得日未將受讓的相關資產(chǎn)或處置組作為非流動資產(chǎn)和非流動負債核算，而是將其劃分為持有待售類別的，債權人應當在初始計量時，以下列兩者孰低計量：
①假定其不劃分為持有待售類別情況下的初始計量金額；
②公允價值減去出售費用后的凈額。
（2）賬務處理
借：持有待售資產(chǎn)——××資產(chǎn)（兩者孰低）
資產(chǎn)減值損失（差額）
壞賬準備
貸：應收賬款等
投資收益（可借可貸）
第二部分、債務人的相關規(guī)定（以處置組清償債務）
1.債務人以包含非金融資產(chǎn)的處置組清償債務的，應當將所清償債務和處置組中負債的賬面價值之和，與處置組中資產(chǎn)的賬面價值之間的差額，記入“其他收益——債務重組收益”科目。
2.處置組所屬的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合按照《企業(yè)會計準則第8 號——資產(chǎn)減值》 分攤了企業(yè)合并中取得的商譽的 ，該處置組應當包含分攤至處置組的商譽。
3.處置組中的資產(chǎn)已計提減值準備的，應結轉已計提的減值準備。
4.賬務處理：
借：應付賬款（賬面價值）
××負債（處置組中的：賬面價值）
貸：××資產(chǎn)（處置組中的：賬面價值）
其他收益——債務重組收益（倒擠，可借可貸）
二、修改其他條款
第一部分、債權人的相關規(guī)定（兩種情形）
| 債權人 | 第一種情形：如果修改其他條款導致全部債權終止確認： |
1.債權人應當按照修改后的條款以公允價值初始計量重組債權； 2.重組債權的確認金額與債權終止確認日賬面價值之間的差額，記入“投資收益”科目。 3.賬務處理： 借：應收賬款等—重組債權（公允價值） 壞賬準備 貸：應收賬款等 投資收益（倒擠，可借可貸） | |
| 第二種情形：如果修改其他條款未導致債權終止確認： | |
| 債權人應當根據(jù)其分類，繼續(xù)以攤余成本、以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益，或者以公允價值計量且其變動計入當期損益進行后續(xù)計量。 | |
第二部分、債務人的相關規(guī)定
| 債務人 | 第一種情形：如果修改其他條款導致債務終止確認 |
應當按照公允價值計量重組債務，終止確認的債務賬面價值與重組債務確認金額之間的差額，記入“投資收益”科目。 借：應付賬款（賬面價值） 貸：應付賬款—重組債務（公允價值） 投資收益（倒擠）（可借可貸） | |
| 第二種情形：如果修改其他條款未導致債務終止確認或者僅導致部分債務終止確認 | |
對于未終止確認的部分債務，應當根據(jù)其分類，繼續(xù)以攤余成本、以公允價值計量且其變動計入當期損益或其他適當方法進行后續(xù)計量。 | |
三、組合方式
第一部分、債權人的相關規(guī)定
1.債務重組采用組合方式進行的，一般可以認為對全部債權的合同條款作出了實質性修改，應當按照修改后的條款：
（1）金融資產(chǎn)部分（兩部分）
①以公允價值初始計量重組債權（第一部分：重組債權）（原來債權已經(jīng)終止確認）
②受讓的新金融資產(chǎn)（第二部分：確實是新收到的）
（2）非金融資產(chǎn)部分
①非金融資產(chǎn)的入賬價值總額
=放棄債權在合同生效日的公允價值－重組債權當日公允價值（第一部分）－受讓金融資產(chǎn)的公允價值（第二部分）
②按比例分配
=非金融資產(chǎn)的入賬價值總額×（某項非金融資產(chǎn)的公允價值/非金融資產(chǎn)公允價值總額）
2.放棄債權的公允價值與放棄債權的賬面價值之間的差額,記入“投資收益”科目。
第二部分、債務人的相關規(guī)定
1.對于權益工具：
（1）應當在初始確認時按照權益工具的公允價值計量；
（2）權益工具的公允價值不能可靠計量的，應當按照所清償債務的公允價值計量。
2.對于修改其他條款形成的重組債務，債務人應當按照相關規(guī)定，確認和計量重組債務。
3.所清償債務的賬面價值與轉讓資產(chǎn)的賬面價值以及權益工具和重組債務的確認金額之和的差額，記入“其他收益——債務重組收益”或“投資收益”（僅涉及金融工具時）科目。
【習題演練】
1.債務人以固定資產(chǎn)清償債務的，應將抵債固定資產(chǎn)的公允價值與賬面價值之間的差額計入資產(chǎn)處置損益。（ ）
【答案】×
【解析】債務人以單項非金融資產(chǎn)（如固定資產(chǎn)等）清償債務，應將所清償債務賬面價值與抵債資產(chǎn)賬面價值之間的差額計入其他收益。
2.2×21年1月1日，甲公司以攤余成本計量的“應收賬款——乙公司”賬戶余額為1000萬元，已計提壞賬準備200萬元。2×21年4月1日，甲公司與乙公司簽訂債務重組合同，合同約定，乙公司以兩項資產(chǎn)清償債務，包括一項公允價值為100萬元的其他債權投資和一項公允價值為600萬元的固定資產(chǎn)。當日，該應收賬款的公允價值為750萬元，雙方于當日辦理完成相關資產(chǎn)的轉讓手續(xù)。關于甲公司會計處理的表述中，正確的有（ ?。?/p>
A.確認投資收益減少50萬元
B.確認其他債權投資增加100萬元
C.確認其他收益減少100萬元
D.確定固定資產(chǎn)增加600萬元
【答案】AB
【解析】
借：其他債權投資 100
固定資產(chǎn) 650（750-100）
投資收益 50
壞賬準備 200
貸：應收賬款 1000因此選項A和B正確。
3.下列各項關于債務重組表述中，正確的是（ ?。?。
A.債務人同時以交易性金融資產(chǎn)和無形資產(chǎn)抵償債務時，債權人應基于各項資產(chǎn)公允價值的比例分配所放棄債權的公允價值，以確定各項受讓資產(chǎn)的初始入賬成本
B.通過修改其他條款方式進行債務重組導致全部債權終止確認的，債權人應按照修改后的條款，以公允價值對重組債權進行初始計量
C.債務人以存貨清償債務的，債權人對受讓的存貨應按其公允價值進行初始計量
D.債務人以債權投資清償債務的，債權人對受讓的債權投資應按放棄債權的公允價值進行初始計量
【答案】B
【解析】債務人同時以交易性金融資產(chǎn)和無形資產(chǎn)抵償債務時，債權人對受讓的交易性金融資產(chǎn)應按照金融資產(chǎn)當日的公允價值入賬，對受讓的無形資產(chǎn)應以合同生效日放棄債權的公允價值減去合同生效日金融資產(chǎn)公允價值后的余額為基礎確定入賬價值，選項A錯誤；債務人以存貨清償債務的，債權人對受讓的存貨應以放棄債權的公允價值為基礎確定其入賬價值，選項C錯誤；債務人以債權投資清償債務的，債權人對受讓的債權投資應按金融資產(chǎn)當日的公允價值為基礎進行初始計量，選項D錯誤。
以上就是為大家整理的關于債權人和債務人的具體賬務處理原則相關內容。考生們要合理安排時間，充分利用強化提升階段的學習時間，積極備考，希望大家都能取得中級會計師資格證！
注：以上內容選自張敬富老師2025年《中級會計實務》輕1·基礎細講班講義
（本文為東奧會計在線原創(chuàng)文章，僅供考生學習使用，禁止任何形式的轉載）
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