銷售與收款循環(huán)的實質性程序_2021年注會《審計》導學課堂
3科
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生命之燈因熱情而點燃，生命之舟因拼搏而前行。報考2021年注冊會計師，需要我們盡早進入學習狀態(tài)，找到適合自己的學習方案，通過思維導圖+考情分析的搭配學習方法，有助于我們更好的理解知識點哦！
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【考點一】營業(yè)收入的審計目標與實質性程序(★★★)
(一)審計目標與認定對應關系表(教材1.3)
審計目標 | 財務報表認定 | |||||
發(fā)生 | 完整性 | 準確性 | 截止 | 分類 | 列報 | |
A.利潤表中記錄的營業(yè)收入已發(fā)生，且與甲公司有關 | √ | |||||
B.所有應當記錄的營業(yè)收入均已記錄，應當包括在財務報表中的相關披露均已包括 | √ | |||||
C.與營業(yè)收入有關的金額及其他數(shù)據已恰當記錄，相關披露已得到恰當計量和描述 | √ | |||||
D.營業(yè)收入已記錄于正確的會計期間 | √ | |||||
E.營業(yè)收入已記錄于恰當?shù)馁~戶 | √ | |||||
F.營業(yè)收入已按照企業(yè)會計準則的規(guī)定在財務報表中作出恰當?shù)牧袌蠛团?/p> | √ | |||||
(二)審計目標與審計程序對應關系表(教材9.5)
審計目標 | 可供選擇的審計程序（僅以主營業(yè)務收入為例說明） | |
一般（常規(guī)）程序： | ||
C | （1）獲取營業(yè)收入明細表 | |
AC/BC | （2）實施實質性分析程序（在【考點二】中展開） | |
ACD/BCD | （3）檢查主營業(yè)務收入確認方法是否符合《企業(yè)會計準則》的規(guī)定（在【考點三】中展開） | |
ACD | （4）核對收入交易的原始憑證與會計分錄 | |
B | （5）從發(fā)運憑證（客戶簽收聯(lián)）中選取樣本，追查至銷售發(fā)票存根和主營業(yè)務收入明細賬，以確定是否存在遺漏事項（順查） | |
AC | （6）結合對應收賬款實施的函證程序，選擇主要客戶函證本期銷售額 | |
D | （7）實施截止測試（在【考點四】中展開） | |
A | （8）存在銷貨退回的，檢查手續(xù)是否符合規(guī)定，結合原始銷售憑證檢查其會計處理是否正確。結合存貨項目審計關注其真實性 | |
C | （9）檢查銷售折扣與折讓 | |
AC | （10）對銷售寄售品實施的審計程序 | |
F | （11）確定主營業(yè)務收入列報是否恰當 | |
特殊程序： | ||
ACDE/BCDE | （1）附有銷售退回條件的商品銷售，評估對退貨部分的估計是否合理，確定其是否按估計不會退貨部分確認收入 | |
ACDE/BCDE | （2）售后回購，了解回購安排屬于遠期安排、企業(yè)擁有回購選擇權還是客戶擁有回售選擇權，確定企業(yè)是否根據不同的安排進行了恰當?shù)臅嬏幚?/p> | |
ACDE/BCDE | （3）以舊換新銷售，確定銷售的商品是否按照商品銷售的方法確認收入，回收的商品是否作為購進商品處理 | |
ACDE/BCDE | （4）出口銷售，根據交易的定價和成交方式(離岸價格、到岸價格或成本加運費價格等)，并結合合同(包括購銷合同和運輸合同)中有關貨物運輸途中風險承擔的條款，確定收入確認的時點和金額 | |
【考點二】實施實質性分析程序(★★★)
(一)針對已識別需要運用分析程序的有關項目，并基于對被審計單位及其環(huán)境的了解，通過進行以下比較，同時考慮有關數(shù)據間關系的影響，以建立有關數(shù)據的期望值
(1)將賬面銷售收入、銷售清單和銷售增值稅銷項清單進行核對。
(2)將本期銷售收入金額與以前可比期間的對應數(shù)據或預算數(shù)進行比較。
(3)分析月度或季度銷售量、銷售單價、銷售收入金額、毛利率變動趨勢。
(4)將銷售收入變動幅度與銷售商品及提供勞務收到的現(xiàn)金、應收賬款/合同資產、存貨、稅金等項目的變動幅度進行比較。
(5)將銷售毛利率、應收賬款/合同資產周轉率、存貨周轉率等關鍵財務指標與可比期間數(shù)據、預算數(shù)或同行業(yè)其他企業(yè)數(shù)據進行比較。
(6)分析銷售收入等財務信息與投入產出率、勞動生產率、產能、水電能耗、運輸數(shù)量等非財務信息之間的關系。
(7)分析銷售收入與銷售費用之間的關系，包括銷售人員的人均業(yè)績指標、銷售人員薪酬、廣告費、差旅費，以及銷售機構的設置、規(guī)模、數(shù)量、分布等。
(二)確定可接受的差異額(教材2.3)
(三)將實際金額與期望值相比較，計算差異
(四)如果差異額超過確定的可接受差異額，調查并獲取充分的解釋和恰當?shù)?、佐證性質的審計證據(如通過檢查相關的憑證等)。需要注意的是，如果差異超過可接受差異額，注冊會計師需要對差異額的全額進行調查證實，而非僅針對超出可接受差異額的部分
(五)評估實質性分析程序的結果
【吃個瓜】建立銷售收入有關數(shù)據的期望值，屬于每年綜合題資料一和資料二中涉及的考點，屬于“恒考點”，這里只是思路，如果要提升“應試”綜合題能力，請結合歷年考題和基礎班、習題班講解學習。
【考點三】檢查主營業(yè)務收入確認方法是否符合《企業(yè)會計準則》的規(guī)定(★★★)
(1)注冊會計師需要基于對被審計單位商業(yè)模式和日常經營活動的了解，判斷被審計單位的合同履約義務是在某一時段內履行還是某一時點履行的，據以評估被審計單位確認產品銷售收入的會計政策是否符合《企業(yè)會計準則》，并測試被審計單位是否按照其既定的會計政策確認產品銷售收入。
(2)注冊會計師通常對所選取的交易，追查至原始的銷售合同及與履行合同相關的單據和文件記錄，以評價收入確認方法是否符合《企業(yè)會計準則》的規(guī)定。
【吃個瓜】本章假定被審計單位在某一時點履行履約義務，在商品發(fā)運至客戶并簽收時確認收入(客戶在該時點取得對商品的控制權)。
【考點四】營業(yè)收入截止測試(★★★)
(一)截止測試的前提
(二)截止測試的審計路徑
(一)截止測試的前提
實施截止測試的前提是注冊會計師充分了解被審計單位收入確認會計實務，并識別能夠證明某筆銷售符合收入確認條件的關鍵單據。
例如，貨物出庫時，與貨物所有權相關的主要風險和報酬可能尚未轉移，即客戶尚未取得對商品的控制權，不符合收入確認的條件，因此，倉儲部門留存的發(fā)運憑證可能不是實現(xiàn)收入的充分證據，注冊會計師需要檢查有客戶簽署的那一聯(lián)發(fā)運憑證。
(二)截止測試的審計路徑
假定某一般制造型企業(yè)在貨物送達客戶并由客戶簽收時確認收入，注冊會計師可以考慮選擇：
雙向要求 | 測試內容 |
以賬簿記錄為起點 | 從資產負債表日前后若干天的賬簿記錄追查至記賬憑證和客戶簽收的發(fā)運憑證，目的是證實已入賬收入是否在同一期間已發(fā)貨并由客戶簽收，有無多記收入 |
以發(fā)運憑證為起點 | 從資產負債表日前后若干天的已經客戶簽收的發(fā)運憑證查至賬簿記錄，確定主營業(yè)務收入是否已記入恰當?shù)臅嬈陂g |
【考點五】營業(yè)收入的特別審計程序(★★)
(一)特別審計程序的內容
(二)延伸檢查
審計程序 | 具體內容 |
（一） 特別審計程序的內容 | （1）附有銷售退回條件的商品銷售，評估對退貨部分的估計是否合理，確定其是否按估計不會退貨部分確認收入 （2）售后回購，了解回購安排屬于遠期安排、企業(yè)擁有回購選擇權還是客戶擁有回售選擇權，確定企業(yè)是否根據不同的安排進行了恰當?shù)臅嬏幚?/p> （3）以舊換新銷售，確定銷售的商品是否按照商品銷售的方法確認收入，回收的商品是否作為購進商品處理 （4）出口銷售，根據交易的定價和成交方式（離岸價格、到岸價格或成本加運費價格等），并結合合同（包括購銷合同和運輸合同）中有關貨物運輸途中風險承擔的條款，確定收入確認的時點和金額 |
（二） 延伸檢查 | （1）如果識別出被審計單位收入真實性存在重大異常情況，且通過常規(guī)審計程序無法獲取充分、適當?shù)膶徲嬜C據，注冊會計師需要考慮實施“延伸檢查”程序，即對檢查范圍進行合理延伸，以應對識別出的舞弊風險。例如，對所銷售產品或服務及其所涉及資金的來源和去向進行追蹤，對交易參與方（含代為收付款方）的最終控制人或其真實身份進行查詢 （2）注冊會計師在判斷是否需要實施“延伸檢查”程序及如何實施時，應當根據審計準則的規(guī)定，并考慮有經驗的專業(yè)人士在該場景下通常會作出的合理職業(yè)判斷 （3）此外，實施“延伸檢查”程序的可行性和效果受諸多因素影響，注冊會計師設計的具體“延伸檢查”程序的性質、時間安排和范圍，應當針對被審計單位的具體情況，與評估的舞弊風險相稱，并體現(xiàn)重要性原則。例如，被審計單位所處行業(yè)的下游產業(yè)鏈較長，如果對下游產業(yè)鏈的某個或某幾個環(huán)節(jié)實施“延伸檢查”程序獲取的審計證據，可以應對與收入確認相關的舞弊風險，則“延伸檢查”程序無需覆蓋所有環(huán)節(jié)。再者，相對于常規(guī)年度財務報表審計而言，在首次公開發(fā)行股票并上市審計（IPO審計）中，由于存在監(jiān)管要求和相關方的配合，注冊會計師實施“延伸檢查”程序通常相對可行 |
（注：由于21年新課暫未開通，重點內容精講以20年講義為主）
—— 以上重點內容選自劉圣妮老師授課講義
2021年注冊會計師考試考試提前，為了幫助大家順利通關，東奧PC端題庫重磅來襲，考生們可以通過題庫夯實基礎、不斷提升，海量習題，隨心練！成功的信念在人腦中的作用就如鬧鐘，會在你需要時將你喚醒，各位考生加油！
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