定義

違反法律法規(guī)，是指被審計(jì)單位、治理層、管理層或者為被審計(jì)單位工作或受其指使的其他人，有意或無(wú)意違背除適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)以外的現(xiàn)行法律法規(guī)的行為。違反法律法規(guī)不包括與被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)無(wú)關(guān)的不當(dāng)個(gè)人行為

類別

“第一類”法律法規(guī)：

通常對(duì)決定財(cái)務(wù)報(bào)表中的重大金額和披露有直接影響的法律法規(guī)。比如，稅收和企業(yè)年金方面的法律法規(guī)

“第二類”法律法規(guī)：

對(duì)決定財(cái)務(wù)報(bào)表中的金額和披露沒(méi)有直接影響的其他法律法規(guī)，但遵守這些法律法規(guī)對(duì)被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力或避免大額罰款至關(guān)重要。比如，遵守經(jīng)營(yíng)許可條件（影響經(jīng)營(yíng)活動(dòng)）、監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)償債能力的規(guī)定（影響持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力）或環(huán)境保護(hù)要求（可能與大額罰款有關(guān)）等。如果違反這些法律法規(guī)，可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響

關(guān)注違反法律法規(guī)行為的必要性

（1）被審計(jì)單位的違反法律法規(guī)行為可能與財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)，有些違反法律法規(guī)行為還可能產(chǎn)生重大財(cái)務(wù)后果，進(jìn)而影響財(cái)務(wù)報(bào)表的合法性和公允性

（2）如果不實(shí)施必要的審計(jì)程序，則可能導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)報(bào)告

（3）在設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序以及評(píng)價(jià)和報(bào)告審計(jì)結(jié)果時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)充分關(guān)注被審計(jì)單位違反法律法規(guī)行為可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的重大影響

需要考慮法律法規(guī)框架

注冊(cè)會(huì)計(jì)師有責(zé)任對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體不存在由于舞弊或錯(cuò)誤導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)獲取合理保證。在執(zhí)行財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮適用于被審計(jì)單位的法律法規(guī)框架

審計(jì)固有限制對(duì)發(fā)現(xiàn)錯(cuò)報(bào)的影響

（1）許多法律法規(guī)主要與被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)相關(guān)，通常不影響財(cái)務(wù)報(bào)表，且不能被與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的信息系統(tǒng)所獲取

（2）違反法律法規(guī)可能涉及故意隱瞞的行為，如共謀、偽造、故意漏記交易、管理層凌駕于控制之上或故意向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假陳述

（3）某行為是否構(gòu)成違反法律法規(guī)，最終只能由法院或其他適當(dāng)?shù)谋O(jiān)管機(jī)構(gòu)認(rèn)定

審計(jì)責(zé)任

（1）對(duì)第一類法律法規(guī)：

就被審計(jì)單位遵守這些法律法規(guī)的規(guī)定獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)

（2）對(duì)第二類法律法規(guī)：

僅限于實(shí)施特定的審計(jì)程序，以有助于識(shí)別可能對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的違反這些法律法規(guī)的行為

識(shí)別的事項(xiàng)或?qū)徲?jì)程序

第一類

法律法規(guī)

（1）財(cái)務(wù)報(bào)表的格式和內(nèi)容

（2）特定行業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告問(wèn)題

（3）根據(jù)政府合同對(duì)交易進(jìn)行的會(huì)計(jì)處理

（4）所得稅費(fèi)用或退休金成本的應(yīng)計(jì)或確認(rèn)

第二類

法律法規(guī)

（1）向管理層和治理層(如適用)詢問(wèn)被審計(jì)單位是否遵守了這些法律法規(guī)

（2）檢查被審計(jì)單位與許可證頒發(fā)機(jī)構(gòu)或監(jiān)管機(jī)構(gòu)的往來(lái)函件

總體了解法律法規(guī)的事項(xiàng)

在了解被審計(jì)單位及其環(huán)境時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)總體了解下列關(guān)于法律法規(guī)的事項(xiàng)：

（1）適用于被審計(jì)單位及其所處行業(yè)或領(lǐng)域的法律法規(guī)框架

（2）被審計(jì)單位如何遵守這些法律法規(guī)框架

實(shí)施其他審計(jì)程序使注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意到違反法律法規(guī)行為

為形成審計(jì)意見(jiàn)所實(shí)施的審計(jì)程序，可能使注冊(cè)會(huì)計(jì)師注意到識(shí)別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為。這些審計(jì)程序可能包括：

（1）閱讀會(huì)議紀(jì)要

（2）向被審計(jì)單位管理層、內(nèi)部或外部法律顧問(wèn)詢問(wèn)訴訟、索賠及評(píng)估情況

（3）對(duì)某類交易、賬戶余額和披露實(shí)施細(xì)節(jié)測(cè)試

可能表明被審計(jì)單位存在違反法律法規(guī)行為的信息

如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)下列事項(xiàng)或相關(guān)信息，可能表明被審計(jì)單位存在違反法律法規(guī)行為：

（1）受到監(jiān)管機(jī)構(gòu)、政府部門的調(diào)查，或者支付罰金或受到處罰

（2）向未指明的服務(wù)付款，或向顧問(wèn)、關(guān)聯(lián)方、員工或政府雇員提供貸款

（3）與被審計(jì)單位或所處行業(yè)正常支付水平或?qū)嶋H收到的服務(wù)相比，支付過(guò)多的銷售傭金或代理費(fèi)用

（4）采購(gòu)價(jià)格顯著高于或低于市場(chǎng)價(jià)格

（5）異常的現(xiàn)金支付，以銀行本票向持票人付款的方式采購(gòu)

（6）與在“避稅天堂”注冊(cè)的公司存在異常交易

（7）向貨物或服務(wù)原產(chǎn)地以外的國(guó)家或地區(qū)付款

（8）在沒(méi)有適當(dāng)?shù)慕灰卓刂朴涗浀那闆r下付款

（9）現(xiàn)有的信息系統(tǒng)不能（因系統(tǒng)設(shè)計(jì)存在問(wèn)題或因突發(fā)性故障）提供適當(dāng)?shù)膶徲?jì)軌跡或充分的證據(jù)

（10）交易未經(jīng)授權(quán)或記錄不當(dāng)

（11）負(fù)面的媒體評(píng)論

注意到相關(guān)信息時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施的程序

如果注意到與識(shí)別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為相關(guān)的信息，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)：

（1）了解違反法律法規(guī)行為的性質(zhì)及其發(fā)生的環(huán)境

（2）獲取進(jìn)一步的信息，以評(píng)價(jià)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生的影響

與管理層和治理層討論

如果懷疑被審計(jì)單位存在違反法律法規(guī)行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就此與適當(dāng)層級(jí)的管理層和治理層（如適用）進(jìn)行討論，因其可能能夠提供額外的審計(jì)證據(jù)，除非法律法規(guī)禁止

例如，對(duì)與可能導(dǎo)致違反法律法規(guī)的交易或事項(xiàng)相關(guān)的事實(shí)和情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以證實(shí)管理層和治理層（如適用）是否對(duì)此具有相同的理解

向內(nèi)部或外部的法律顧問(wèn)咨詢

如果管理層或治理層（如適用）不能向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供充分的信息，證明被審計(jì)單位遵守了法律法規(guī)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以考慮向被審計(jì)單位內(nèi)部或外部的法律顧問(wèn)咨詢有關(guān)法律法規(guī)在具體情況下的運(yùn)用，包括舞弊的可能性以及對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的可能影響

向所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的法律顧問(wèn)咨詢

注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為，在保密基礎(chǔ)上向所在會(huì)計(jì)師事務(wù)所的其他人員、網(wǎng)絡(luò)事務(wù)所、職業(yè)團(tuán)體或注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律顧問(wèn)咨詢被審計(jì)單位是否涉及違反法律法規(guī)行為（包括舞弊的可能性、可能導(dǎo)致的法律后果，以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能采取的進(jìn)一步行動(dòng)）是適當(dāng)?shù)?/p>

評(píng)價(jià)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和書面聲明可靠性的影響

注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)識(shí)別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為對(duì)審計(jì)的其他方面可能產(chǎn)生的影響，包括對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和被審計(jì)單位書面聲明可靠性的影響

考慮是否有必要解除業(yè)務(wù)約定

（1）在某些情況下，當(dāng)管理層或治理層沒(méi)有采取注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為適合具體情況的補(bǔ)救措施，或者識(shí)別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為導(dǎo)致對(duì)管理層或治理層的誠(chéng)信產(chǎn)生質(zhì)疑（即使違反法律法規(guī)行為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表不重要），注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能考慮在法律法規(guī)允許的情況下解除業(yè)務(wù)約定

（2）在決定是否有必要解除業(yè)務(wù)約定時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可能認(rèn)為征詢法律意見(jiàn)是適當(dāng)?shù)?/p>

（3）在特殊情況下，管理層或治理層沒(méi)有采取注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為在具體情形下適當(dāng)?shù)难a(bǔ)救行動(dòng)，并且不可能解除業(yè)務(wù)約定，在其他事項(xiàng)段中描述識(shí)別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為

溝通的總體要求

除非治理層全部成員參與管理被審計(jì)單位，因而知悉注冊(cè)會(huì)計(jì)師已溝通的、涉及識(shí)別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為的事項(xiàng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)與治理層溝通審計(jì)過(guò)程中注意到的有關(guān)違反法律法規(guī)的事項(xiàng)（除非法律法規(guī)禁止），但不必溝通明顯不重要的事項(xiàng)

溝通的方式

（1）通常采用書面形式，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將溝通文件副本作為審計(jì)工作底稿

（2）如果采用口頭溝通方式，應(yīng)形成溝通記錄并作為審計(jì)工作底稿保存

對(duì)故意和重大的違反法規(guī)行為的溝通要求

如果根據(jù)判斷認(rèn)為需要溝通的違反法律法規(guī)行為是故意和重大的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)就此盡快與治理層溝通

懷疑違反法律法規(guī)行為涉及管理層或治理層時(shí)的溝通要求

（1）如果懷疑違反法律法規(guī)行為涉及管理層或治理層，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)向被審計(jì)單位審計(jì)委員會(huì)或監(jiān)事會(huì)等更高層級(jí)的機(jī)構(gòu)通報(bào)

（2）如果不存在更高層級(jí)的機(jī)構(gòu)，或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師認(rèn)為被審計(jì)單位可能不會(huì)對(duì)通報(bào)作出反應(yīng)，或者注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能確定向誰(shuí)報(bào)告，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要向外部監(jiān)管機(jī)構(gòu)（如有）報(bào)告或征詢法律意見(jiàn)

考慮違反法律法規(guī)行為的影響

（1）如果認(rèn)為識(shí)別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大影響，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)要求被審計(jì)單位在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以恰當(dāng)反映

（2）如果認(rèn)為識(shí)別出的或懷疑存在的違反法律法規(guī)行為對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表具有重大影響，且未能在財(cái)務(wù)報(bào)表中得到恰當(dāng)反映，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)出具保留意見(jiàn)或否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告

考慮審計(jì)范圍受到限制的影響

來(lái)自被審計(jì)單位的限制

如果因管理層或治理層阻撓而無(wú)法獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以評(píng)價(jià)是否存在或可能存在對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的違反法律法規(guī)行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)根據(jù)審計(jì)范圍受到限制的程度，發(fā)表保留意見(jiàn)或無(wú)法表示意見(jiàn)

其他方面的限制

如果由于審計(jì)范圍受到管理層或治理層以外的其他方面的限制而無(wú)法確定被審計(jì)單位是否存在違反法律法規(guī)行為，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)價(jià)這一情況對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的影響

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