[小編“娜寫年華”]東奧會計在線高級會計師頻道提供：本篇為2015年《高級會計實務》答疑精選：內部商品交易的合并處理。

　　【原題】：案例分析題

　　案例分析題八（本題20分。本題為選答題，在案例分析題八、案例分析題九中應選一題作答）

　　甲公司為我國境內注冊的上市公司，其主要客戶在我國境內。在2014年與企業(yè)合并相關的資料如下：

　�。�1）出于長期戰(zhàn)略考慮，甲公司于2014年1月1日以189000萬元從乙公司原股東處購買了乙公司發(fā)行在外的60%股份，共計6000萬股，并自當日起能夠控制乙公司的財務和經營政策。為此項合并，甲公司另支付相關審計、法律服務等費用800萬元人民幣�？紤]到原管理層的能力、業(yè)務熟悉程度等，甲公司完成收購交易后，保留了乙公司原管理層的所有成員。2014年1月1日，乙公司可辨認凈資產公允價值為283500萬元。

　�。�2）為保障甲公司的原材料供應，2014年7月1日，甲公司發(fā)行1000萬股普通股換取丙公司原股東持有的丙公司20%有表決權股份。甲公司取得丙公司20%有表決權股份后，派出一名代表作為丙公司董事會成員，參與丙公司的財務和經營決策。丙公司注冊地為北京市，以人民幣為記賬本位幣。股份發(fā)行日，甲公司每股股份的市場價格為2.5元，發(fā)行過程中支付券商手續(xù)費50萬元；取得投資日丙公司可辨認凈資產的公允價值為13000萬元，賬面價值為12000萬元，其差額為丙公司一項無形資產增值。該無形資產預計尚可使用5年，預計凈殘值為零，按直線法攤銷。

　　2014年度，丙公司按其凈資產賬面價值計算實現的凈利潤為1200萬元，其中，1至6月份實現凈利潤500萬元；無其他所有者權益變動事項。甲公司在本交易中發(fā)行1000萬股股份后，發(fā)行在外的股份總數為15000萬股，每股面值為1元。

　　2014年11月1日，甲公司向丙公司銷售一批存貨，成本為600萬元，售價為1000萬元，丙公司購入后仍將其作為存貨，至2014年12月31日，丙公司已將上述存貨對外銷售80%。

　　甲公司在購買乙公司、丙公司的股份之前，與他們不存在關聯方關系。

　　要求：

　�。�1）計算甲公司購買乙公司股權的成本，并說明由此發(fā)生的相關費用的會計處理原則。

　�。�2）計算甲公司購買乙公司股權在合并報表中應確認的商譽金額。

　�。�3）簡述甲公司發(fā)行權益性證券對其股本、資本公積及所有者權益總額的影響，并編制相關會計分錄。

　�。�4）簡述甲公司對丙公司投資的后續(xù)計量方法及理由，計算對初始投資成本的調整金額，以及期末應確認的投資收益金額。

　�。�5）編制甲公司對丙公司投資在合并財務報表中的調整分錄。

　　正確答案：

　�。�1）購買乙公司股權成本為189000萬元。

　　購買乙公司股權支付的相關審計費、法律服務等費用800萬元，在發(fā)生時直接計入當期損益（管理費用）。

　�。�2）購買乙公司股權在合并報表中應確認的商譽=189000-283500×60%=18900（萬元）。

　　（3）甲公司發(fā)行權益性證券增加股本1000萬元，股本溢價應當扣除權益性證券的手續(xù)費，增加“資本公積——股本溢價”科目的金額=2.5×1000-1000-50=1450（萬元），發(fā)行權益性證券對所有者權益總額的影響=1000+1450=2450（萬元）。

　　相關會計分錄：

　　借：長期股權投資 2500

　　　　貸：股本 1000

　　　　　　資本公積—股本溢價 1450

　　　　　　銀行存款 50

　�。�4）甲公司對丙公司投資后續(xù)計量采用權益法核算，因為甲公司取得丙公司20%有表決權股份后，派出一名代表作為丙公司董事會成員，參與丙公司的生產經營決策，對丙公司具有重大影響，所以采用權益法進行后續(xù)計量。

　　對初始成本進行調整金額=13000×20%-2500=100（萬元）。

　　期末應確認的投資收益=［（1200-500）-1000/5×6/12-（1000-600）×（1-80%）］×20%=104（萬元）。

　�。�5）甲公司對丙公司投資在合并財務報表中應編制如下調整分錄。

　　借：營業(yè)收入 200（1000×20%）

　　　　貸：營業(yè)成本 120（600×20%）

　　　　　　投資收益 80

　　知識點：長期股權投資與所有者權益的合并處理（非同一控制下）， 內部商品交易的合并處理

　　【學員提問】

　　老師：

　　1、針對丙公司的投資只有20%，具有重大影響，所以甲公司的合并報表不應該把丙納入合并范圍吧？

　　2、既然丙不納入合并報表 的范圍 ，那么對丙的內部交易為什么要在合并財務報表中進行調整？

　　3、甲公司對丙公司投資在合并財務報表中應調整的部分為未實現的內部損益中甲公司占的份額，所以我覺得應調整的營業(yè)收入 是1000*20%（未銷售部分）*20%（持股比例）=40 萬元；營業(yè)成本為600*20%*20*=24  萬元，  投資收益為16萬元。

　　謝謝！

　　【東奧老師回答】

　　尊敬的學員，您好：

　　1、針對丙公司的投資只有20%，具有重大影響，所以甲公司的合并報表不應該把丙納入合并范圍吧？

　　【回復】是的，丙公司不納入合并范圍。

　　2、既然丙不納入合并報表的范圍 ，那么對丙的內部交易為什么要在合并財務報表中進行調整？

　　【回復】因為甲公司的向丙公司銷售貨物，涉及到內部交易的抵消。也就是說存在重大影響，還涉及抵消。且個別會計報表做的抵消處理從合并報表的角度看，不正確，所以需要調整。這個知識點太難理解了，學員記住這個處理方法就可以了。

　　3、甲公司對丙公司投資在合并財務報表中應調整的部分為未實現的內部損益中甲公司占的份額，所以我覺得應調整的營業(yè)收入是1000*20%（未銷售部分）*20%（持股比例）=40 萬元;營業(yè)成本為600*20%*20*=24 萬元，投資收益為16萬元。

　　【回復】對于順流交易而言，出售或者不出售，抵消分錄是一樣的處理。因為聯營企業(yè)或合營企業(yè)并不納入合并報表，當存在其他的子公司，需要編制合并報表時，在合并報表中抵消的只是銷售時點的內部交易損益，和后續(xù)的出售與否沒有關系，因為后續(xù)的出售都是聯營企業(yè)個別報表的事情。這個地方理解起來比較費解，建議直接記住結論。

　　祝您學習愉快！

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